תכנון מס במסגרת הסכם בין יורשים‎

במדינת ישראל בוטל מס עיזבון שהיה נהוג בתחילת ה-80, ולכן באופן עקרוני יורשים זכאים לקבל את נכסי העיזבון ללא חבות במס. עם זאת, לעתים העיזבון כולל נכסי מקרקעין: כאשר זכויות במקרקעין מתחלקות בין מספר יורשים, מטבע הדברים ייתכנו מצבים בהם היורשים ירצו להעביר את החלק שלהם, משום שהם מעדיפים כסף על פני הזכות במקרקעין. או אז עולה השאלה, מתי מדובר במכירה של זכות במקרקעין החייבת במס, ומתי מדובר בעסקה הפטורה ממס? שאלה זו הינה הרקע למאמר בדבר תכנון מס במסגרת הסכם בין יורשים.

מתי נשלם מס על העברה של זכות במקרקעין שנתקבלה בירושה?

סעיף 4 לחוק מיסוי מקרקעין קובע כי הורשה איננה מכירה, ולכן אינה חייבת במס לכשעצמה. כלומר אם אדם יורש דירה של המנוח, הוא אינו חייב במס רכישה בעת קבלת הנכס (במצבים מסוימים, הוא אף עשוי להיות זכאי מפטור ממס שבח בעת מכירת הנכס, רק משום שלמנוח הייתה זכות לפטור). אולם מה קורה אם למנוח המוריש יש שני יורשים, והם לא מעוניינים להיות בעלים משותפים בנכס, אלא מעדיפים שאחד יקנה את חלקו של השני בכסף? האם העברה בין היורשים מהווה מכירה כהגדרתה בחוק מיסוי מקרקעין, והיורש המוכר חייב במס שבח?

שאלה זו נדונה לפני שנים רבות בעליון, בע"א 799/77 מנהל מס שבח מקרקעין נ' מרסל פחייק. באותו מקרה נקבע כי ביצוע של תשלומי איזון בין היורשים מהווה המשך להליך הירושה, והירושה אינה מסתיימת עד שכל הנכסים מתחלקים בין היורשים. סעיף 110 לחוק הירושה מאפשר ליורשים לחלק ביניהם את העיזבון בהסכם, ותשלומי האיזון הללו מהווים הגשמה של זכות זו. עם זאת, חלוקת העיזבון תהיה פטורה ממס, כל עוד כל התשלום נעשה מתוך כספי העיזבון, ולא באמצעות כספים החיצוניים לעיזבון שהוסיפו היורשים. כך נאמר בפסק הדין:

"הייתי אומר שאותו נכס ספציפי היה שייך ליורש, בכוח, כבר מיום פטירת המוריש, אלא שלשם זיהויו דרוש היה לקבוע, קודם כל, מה נשאר בעזבון אחרי סילוק החובות והמנות, וכיצד התחלקה היתרה בין היורשים".

בפסק דין שניתן כמה שנים מאוחר יותר, ע"א 499/85 – עזבון המנוחה אהובה (אדלה) שפייר נ' מנהל מס שבח, נקבע כי לא רק העברה בין היורשים תהיה פטורה ממס, אלא גם מכירה של דירה לצד ג' יכולה להיות פטורה ממס במצבים מסוימים. עם זאת, בשנות ה-2000 נחקק תיקון לחוק מיסוי מקרקעין המתייחס במפורש למצבים אלו, ונועד למנוע אותם. כך נכתב בסעיף 5(ג)(4) לחוק מיסוי מקרקעין:

(4) "לענין סעיף קטן זה, חלוקת נכסי עזבון בין יורשים, לא יראוה כמכירה, ובלבד שאם במסגרת החלוקה ניתנה תמורה בכסף, או בשווה כסף שאינו נכס הנמנה עם נכסי העזבון, יראו את חלק העזבון שבשלו ניתנה התמורה כאילו נמכר. לענין זה,"חלוקת נכסי עיזבון בין יורשים" – החלוקה הראשונה של נכסי העיזבון בין היורשים לאחר ההורשה, בין אם נעשתה לפני רישום צו ירושה או צו קיום צוואה, כמשמעותם בחוק הירושה…"

התיקון צמצם מצבים של פטור ממס במכירה לצד ג'. עם זאת, לפי הפסיקה נראה שהתיקון הרחיב את האפשרות לקבלת פטור ממס לכיוון אחר, קרי גם למצבים בהם הזכות במקרקעין רשומה על שמם של הרוכשים. בפסק דין עמ"ש 297/98 לוין לבנונה ואח' נ' מנהל מס שבח, נדון מצב שבו שלושה נכסי מקרקעין נרשמו כל אחד על שמם של שלושה יורשים, אולם טרם נעשו תשלומי איזון בין האחים. שם נקבע כי כל עוד נעשתה חלוקה של העיזבון, ניתן לעשות זאת בפטור ממס, גם שנים לאחר מות המוריש. בת.א. 2539/03 (בימ"ש השלום קריות) עו"ד חנוך פוגל ואח' נ' לשכת רישום מקרקעין ואח' נכתב כך:

"הליך ההורשה מסתיים רק לאחר החלוקה הראשונה של נכסי העזבון בין היורשים. כלומר אין לראות ברישום זכויות היורשים בפנקסי המקרקעין את סיום הליך ההורשה ובלבד שמדובר בחלקה ראשונה של ההורשה".

החשיבות של תכנון מס במסגרת הסכם יורשים

מהעיון הקצר בפסיקה, ניתן לראות שהנושא של חלוקת נכסים בין יורשים הינה שאלה מבלבלת מאוד. מעבר לכך, יש חשיבות גדולה מאוד לאקט החלוקה הראשון: אם נעשתה שגיאה תכנונית בעת שבוצעה החלוקה הראשונה, לא ניתן לתקן שגיאה זו מאוחר יותר, והיורשים עשויים למצוא עצמם חייבים במס ממנו ניתן היה להימנע. משום כך, תכנון מס נכון בעת עריכת הסכם בין יורשים הוא חיוני כדי למנוע חיוב במס מיותר, להבטיח חלוקה יעילה של הנכסים, ולשמור על הערך הכלכלי של הירושה. לכן, חשוב להיעזר בעורך דין אשר לו הבנה וניסיון בתכנוני ירושה, והן ניסיון במיסוי מקרקעין.

אלי שמעוני, משרד עורכי דין בהרצליה ובתל אביב, עוסק בתחום האזרחי/מסחרי ובייצוג תובעים ונתבעים. פנו אלינו בכל שאלה ונשמח לסייע.
במייל: [email protected], טלפון: 09-8669556, 03-5507155.
האמור לעיל הינו בגדר מידע כללי בלבד ואינו בא להחליף ייעוץ ו/או חוות דעת משפטית הדרושה, בדרך כלל, טרם נקיטת הליכים משפטיים.